一、按「人民有依法律納稅之義務。」為憲法第 19 條所明定。 次按「使用公共水陸道路之交通工具，無論公用、私用或軍 用，除依照其他有關法律，領用證照，並繳納規費外，交通 工具所有人或使用人應向所在地主管稽徵機關請領使用牌 照，繳納使用牌照稅。」及「下列交通工具，免徵使用牌照 稅……八、供持有身心障礙手冊或證明，並領有駕駛執照者 使用，且為該身心障礙者所有之車輛，每人以 1 輛為限；因 身心障礙情況，致無駕駛執照者，其本人、配偶或同一戶籍 二親等以內親屬所有，供該身心障礙者使用之車輛，每一身 心障礙者以 1 輛為限。但汽缸總排氣量超過 2 千 4 百立方公分……超過部分，不予免徵。」分別為使用牌照稅法第 3 條 及第 7 條第 1 項第 8 款所明定。再按「一、身心障礙者本人 所有供其使用之車輛，依使用牌照稅法第 7 條第 1 項第 8 款規定免徵使用牌照稅，嗣身心障礙者出境 2 年以上，戶 籍經戶政機關逕為遷出登記者，原免稅車輛應認非屬供該身 心障礙者使用，應自逕為遷出登記之日恢復課稅。至身心障 礙者出境，於其戶籍未經戶政機關逕為遷出登記前，該車輛 仍得認屬供該身心障礙者使用，准免予補徵；配偶或同一戶 籍二親等以內親屬所有供該身心障礙者使用之車輛亦 同……」為財政部 108 年 6 月 19 日台財稅字第 10800007140 號令所釋示。 二、身心障礙者之戶籍於 111 年 5 月 4 日經戶政機關逕為遷出國 外登記，核與使用牌照稅法第 7 條第 1 項第 8 款免稅規定不 符，本局遂取消免稅，並自遷出登記之日恢復課稅。 三、申請人復查主張略以，其配偶外出工作，盡心照顧家庭，因 疫情入、出境皆須隔離，致長達 2 年多無法回家團聚，且時 時擔心工作不保，收入不穩，家中會頓失經濟依靠，每一筆 支出都是家庭重擔，該車平時偶爾亦供接送子女就學使用， 請慈心體諒，續以免徵 111 年使用牌照稅云云。 四、按使用牌照稅法第 7 條第 1 項第 8 款規定，身心障礙者因本 身情況，致無駕駛執照者，除本人所有之車輛外，仍得以配 偶或同一戶籍二親等以內親屬所有之車輛，以 1 部車為限享 有免稅，惟究係考量其由共同生活之家屬負責接送之需要， 特予之租稅優惠。惟身心障礙者出境達 2 年以上，且戶籍遭 戶政機關逕行遷出，因原免稅車輛已非供該身心障礙者使用，應自逕為遷出國外登記之日起恢復課稅，此觀財政部 108 年 6 月 19 日台財稅字第 10800007140 號令釋意旨甚明。卷 查申請人所有系爭車輛，原供身心障礙之配偶○君使用，於 109 年 6 月 15 日申准按使用牌照稅法第 7 條第 1 項第 8 款規 定免徵使用牌照稅。惟因○君出境逾 2 年，經戶政機關於 111 年 5 月 4 日逕行辦理遷出登記，已不符合免徵使用牌照稅之 規定。徵於租税採法律主義為憲法第 19 條明定之原則，課 稅應有法律依據，免稅亦然，法定課稅要件既已具備，稽徵 機關尚乏因個人因素再予衡酌裁免之餘地，本局依首揭財政 部令釋規定，自○君遭戶政機關逕為遷出國外登記之日起恢復課徵使用牌照稅，洵 屬有據，應予維持。 基上論結，本件申請復查為無理由，爰依稅捐稽徵法第 35 條規 定決定如主文。

一、按「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾 2 日按滯納數額加徵 1%滯納金；逾 30 日仍未繳納者，移 送強制執行。」、「納稅義務人對於核定稅捐之處分如 有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依 下列規定，申請復查：一、依核定稅額通知書所載有應 納稅額或應補徵稅額者，應於繳款書送達後，於繳納期 間屆滿之翌日起 30 日內，申請復查。」、「納稅義務 人應納稅捐，於繳納期間屆滿 30 日後仍未繳納者，由 稅捐稽徵機關移送強制執行……」、「滯納金、利息、 滯報金、怠報金、短估金及罰鍰等，除本法另有規定者 外，準用本法有關稅捐之規定……」分別為稅捐稽徵法 第 20 條、第 35 條第 1 項第 1 款、第 39 條第 1 項及第49 條所明定。次按「使用牌照稅於每年 4 月 1 日起 1 個 月內一次徵收……主管稽徵機關於開徵使用牌照稅 前，應填發使用牌照稅繳款書送達交通工具所有人或使 用人，並將各類交通工具應納之稅額及徵稅起訖日期分 別公告之。」及「交通工具所有人或使用人未於繳款書 所載繳納期間內繳清應納稅款者，每逾 2 日按滯納數額 加徵 1%滯納金，逾 30 日仍未繳納者，移送法院強制執 行。」分別為使用牌照稅法第 10 條及第 25 條所明定。 再按「送達，於應受送達人之住居所、事務所或營業所 為之……」、「於應送達處所不獲會晤應受送達人時，得 將文書付與有辨別事理能力之同居人、受雇人或應送達 處所之接收郵件人員。」分別為行政程序法第 72 條第 1 項及第 73 條第 1 項所明定。又「納稅義務人逾期繳納 稅款，經依稅捐稽徵法第 20 條及相關稅法加徵滯納金 者，該項加徵之行為，核屬行政處分，納稅義務人如對 該項處分不服，申請復查者，依稅捐稽徵法第 49 條準 用同法第 35 條規定，應於計徵滯納金之期間(30 日)屆 滿之翌日起算 30 日内提出申請。」、「……不論同居人、 受雇人或接收郵件人員是否將文書交付本人，均自交付 與同居人、受雇人或接收郵件人員（例如大樓管理員） 時發生送達效力。」分別為財政部 94 年 5 月 19 日台財 稅字第 09404524800 號令及法務部 92 年 7 月 10 日法律 字第 0920026106 號函所釋示。 二、申請人復查主張及電話陳稱略以，其社區管理員未交付稅單且僅遲繳並非不繳即加徵滯納金並移送執行，請查 明云云。 三、程序部分： 查系爭 109 年使用牌照稅繳款書，經訂定繳納期限至同 年 4 月 30 日止，委由郵政機構遞送至車籍登記地，亦 為申請人戶籍所在地「臺中市○區○路○段○號○樓之 ○」一址，於同年 3 月 25 日交付接收郵件人員（即社 區管理員）代為收受，此有加蓋「○管理委員會收訖章」 及管理員黃○印章之送達證書可資佐證，依首揭行政程 序法第 73 條第 1 項規定及法務部函釋意旨，不論接收 郵件人員是否將文書交付本人，均自交付接收郵件人員 時發生合法送達效力。申請人對本案計徵滯納金倘有不 服，至遲應於計徵滯納金之期間屆滿（109 年 5 月 30 日） 之翌日起算 30 日內，即同年 6 月 29 日前申請復查，惟 其迨至同年 11 月 25 日始向本局提出申請，核已逾首揭 規定之不變期間，應以程序不合法駁回。 四、實體部分： 按使用牌照稅法第 10 條及第 25 條明定，使用牌照稅應 於每年 4 月 1 日起 1 個月內一次徵收，稅捐稽徵機關塡 發繳納通知文書，皆訂有履行義務之期限，一經合法送 達後即對納稅義務人發生拘束力，且亦明確揭示，如未 依限繳日期完納稅款，每逾 2 日按滯納數額加徵 1%滯納 金，最高加徵至 15%；又稽徵機關於開徵期間除例行公 告外，迭以大眾傳播媒體加以宣導，恪盡提醒車輛所有人應如期繳納之責，車輛所有人原即負有積極注意，按 年繳稅之義務，而非消極待有接獲繳款書時，始願遂行 之。卷查系爭車輛 109 年使用牌照稅繳款書，本局於同 年 4 月例行開徵前，委由郵政機關遞送至車籍地址，亦 為申請人戶籍所在地，於同年 3 月 25 日由其社區管理 員黃君代為收受，已生合法送達之效力。系爭繳款書既 經合法送達，申請人於繳納期間屆滿後逾 30 日仍未完 納稅款，本局依稅捐稽徵法第 20 條及使用牌照稅法第 25 條規定，按其滯納數額 5,859 元，核算加徵 15%滯納 金計 878 元，並依稅捐稽徵法第 39 條第 1 項規定移送 法務部行政執行署臺中分署強制執行，原處分並無違 誤，應予維持。 基上論結，本件申請復查為程序不合法，爰依稅捐稽徵法第 35 條及第 49 條規定決定如主文。

一、按「稅捐之核課期間，依下列規定……應由稅捐稽徵機關依 稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年……」為稅捐稽徵法第 21 條所明定。次按「本法所稱農 業用地，指非都市土地或都市土地農業區、保護區範圍內土 地，依法供下列使用者︰一、供農作、森林、養殖、畜牧及 保育使用者。二、供與農業經營不可分離之農舍、畜禽舍、 倉儲設備、曬場、集貨場、農路、灌溉、排水及其他農用之土地……」、「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田 賦者外，應課徵地價稅。」及「非都市土地依法編定之農業 用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定 者亦同：一、依都市計畫編為農業區及保護區，限作農業用 地使用者。」分別為土地稅法第 10 條、第 14 條及第 22 條 第 1 項第 1 款所明定。再按「本條例用辭定義如下……十二、 農業使用：指農業用地依法實際供農作、森林、養殖、畜牧、 保育及設置相關之農業設施或農舍等使用者……」及「農業 用地上興建有固定基礎之農業設施，應先申請農業設施之容 許使用……」為農業發展條例第 3 條第 12 款及第 8 條之 1 第 2 項所明定。又「農業用地符合下列情形，且無第 5 條所 定情形者，認定為作農業使用……二、農業用地上施設有農 業設施，並檢附下列各款文件之一：（一）容許使用同意書 及建築執照。但依法免申請建築執照者，免附建築執照。（二） 農業設施得為從來使用之證明文件……」及「農業用地有下 列各款情形之一者，不得認定為作農業使用……四、現場有 與農業經營無關或妨礙耕作之障礙物、砂石、廢棄物、柏油、 水泥等使用情形。」為農業用地作農業使用認定及核發證明 辦法第 4 條及第 5 條所規定。末按「課徵田賦之農業用地， 在依法辦理變更用地編定或使用分區前，變更為非農業使用 者，應自實際變更使用之次年期起改課地價稅……」及「原 屬符合土地稅法第 22 條規定課徵田賦之土地，部分變更為 非農業用地使用，依法應改課地價稅者，應按其實際使用面 積，分別課徵田賦及地價稅。」分別為財政部 79 年 6 月 18 日台財稅第 790135202 號函及 80 年 11 月 28 日台財稅第800421421 號函所釋示。 二、系爭土地原課徵田賦，嗣查 107 年以前即未作農業使用，已 不符合課徵田賦之要件，本局爰自實際變更使用之次年期 起，改按一般用地稅率計課並補徵 107 年至 110 年地價稅款。 三、申請人復查主張略以，系爭土地係為存放農業工具，作為曬 場及農產品集貨場等用途，因農作物種植採收過程需有場地 做為存放農業工具或曬場方能完成，每年會視天候及需求種 植不同農作物，如花生種植在秋天採收後需有場地將出土花 生過篩後再行曝曬方能供作煉油或製作花生食品，與農業經 營不可分離，應屬課徵田賦之土地云云。 四、按已規定地價之土地，除課徵田賦者外，均應課徵地價稅， 農業用地倘變更為非農業使用，應自實際變更使用之次期起 改課地價稅。次按農業用地除依法實際供農作、森林、養殖、 畜牧、保育及設置相關之農業設施或農舍等使用者；且地上 不得有與農業經營無關或妨礙耕作之障礙物、砂石、廢棄 物、柏油、水泥等使用情形，始認定為作農業使用，揆諸首 揭農業發展條例第 3 條第 12 款及農業用地作農業使用認定 及核發證明辦法第 5 條規定甚明。又土地上如有建築農舍或 設置相關之農業設施，應事先向農業主管機關申請農業設施 之容許使用，當事人如未經申請農業設施容許使用，難認符 合上開所定「農業使用」之範疇，此觀農業發展條例第 8 條 之 1 第 2 項、農業用地作農業使用認定及核發證明辦法第 4 條規定及臺灣臺南地方法院 108 年度稅簡字第 14 號判決甚 明，另依申請農業用地作農業設施容許使用審查辦法附表一 農作產銷設施分類別規定，無論農業資材室（存放農具及農產品等）、曬場等農作產銷設施，均應申請農業設施之容許 使用。卷查系爭○及○地號等 2 筆土地，經編定為農業區及 一般農業區農牧用地，原課徵田賦，嗣本局辦理清查作業 時，依空照圖所示結果發現，系爭土地上部分面積 806 及 881 ㎡於 107 年以前已堆置物品等，核與首揭農業發展條例第 3 條第 12 款規定之農業使用定義不符，有臺中市政府空間地 圖查詢系統、158 空間資訊網地籍圖套繪資料、106 年 4 月、 107 年 11 月、108 年 5 月、109 年 9 月及 110 年 7 月 Google Earth 空照圖及 108 年 4 月 Google 街景照片附卷可憑。申請 人主張系爭土地係供存放農業工具、曬場及農產品集貨場等 農作產銷設施，惟查該地未經農業主管機關核定農業設施之 容許使用，此有臺中市○區公所 111 年 4 月 28 日農字第○ 號函及臺中市政府農業局同年 5 月 5 日中市農地字第○號函 附卷可稽。為求審慎，本局復於同年月 13 日前往現場勘查， 系爭土地地面已舖設柏油，有數輛未懸掛車牌之貨車、汽 車、貨櫃、油罐車車體及雜物等，與申請人所述之使用情形 不同，經對照上開空照圖及街景照片與本局所拍攝之現況並 無二致，該地部分面積既未供農業或農業有關之使用，即已 不符合土地稅法第 22 條課徵田賦之要件。準此，本局改按 一般用地稅率計課，並補徵 107 年至 110 年之地價稅，尚無 不合，應予維持。 基上論結，本件申請復查為無理由，爰依 稅捐稽徵法第 35 條規定決定如主文。

一、按「稅捐之核課期間，依下列規定……應由稅捐稽徵機 關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間 為 5 年……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者， 仍應依法補徵或並予處罰……」為稅捐稽徵法第 21 條所 明定。次按「已規定地價之土地，除依第 22 條規定課徵田賦者外，應課徵地價稅。」及「非都市土地依法編定之 農業用地或未規定地價者，徵收田賦。但都市土地合於左 列規定者亦同……二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用 地使用者……」分別為土地稅法第 14 條及第 22 條第 1 項 所明定。再按「繼承人自繼承開始時，除本法另有規定外， 承受被繼承人財產上之一切權利、義務。但權利、義務專 屬於被繼承人本身者，不在此限。繼承人對於被繼承人之 債務，以因繼承所得遺產為限，負清償責任。」為民法第 1148 條所明定。又「本法第 22 條第 1 項第 2 款所稱公共 設施尚未完竣前，指道路、自來水、排水系統、電力等 4 項設施尚未建設完竣而言。前項道路以計畫道路能通行 貨車為準；自來水及電力以可自計畫道路接通輸送者為 準；排水系統以能排水為準……」為土地稅法施行細則第 23 條(同平均地權條例施行細則第 36 條)所規定。末按 「主旨：課徵田賦之農業用地，在依法辦理變更用地編定 或使用分區前，變更為非農業使用者，應自實際變更使用 之次年期起改課地價稅……」及「……被繼承人死亡前應 納房屋稅於死亡後始發單補徵案件（一）依司法院釋字第 622 號解釋及稅捐稽徵法第 14 條第 1 項規定，應以遺囑 執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人為代繳義務人發 單補徵，於被繼承人遺有財產之範圍內，代為繳納，稽徵 機關發單補徵時，房屋稅繳款書及核定稅額通知書納稅 義務人欄位，應填載為『○○○（殁）代繳義務人○○○、 ○○○』，代繳義務人為數人時，應全部載明……」分別為財政部 79 年 6 月 18 日台財稅第 790135202 號函及 102 年 5 月 24 日台財稅字第 10200049480 號函所釋示。 二、系爭土地原課徵田賦，嗣查該地屬公共設施完竣地區， 且相關都市計畫道路等設施已竣工 5 年以上，應改按一 般用地稅率課徵地價稅。 三、申請人復查主張略以，系爭土地是由繼承取得，持續保 持作農業使用，請繼續停徵地價稅至○快速公路完成通 車，政府有較大建設完工，帶動地方經濟發展後，再行課 徵地價稅或逐年檢討其可行性，請撤銷補徵之地價稅云 云。 四、按憲法第 19 條規定，人民有依法律納稅之義務，係指國 家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠 時，應就租稅主體、租稅客體、稅基、稅率等租稅構成要 件，以法律或法律明確授權之命令定之，司法院大法官議 決釋字第 620 號解釋文甚明。次按土地稅法第 14 條規定， 已規定地價之土地，除符合課徵田賦要件外，均應課徵地 價稅；復依同法第 22 條第 1 項第 2 款規定，都市土地除 作農業使用，仍須符合公共設施尚未完竣之要件，始得課 徵田賦。而所稱「公共設施尚未完竣」，依土地稅法施行 細則第 23 條及平均地權條例施行細則第 36 條定有相同 之判斷要件，即以道路、自來水、排水系統及電力等設施 建設完竣與否為斷。卷查系爭○、○地號等 2 筆土地屬於 「住宅區」，依據臺中市○區都市計畫公共設施完竣區勘 查紀錄表暨土地公共設施完竣清冊所載，分別有西、北側計畫道路及東側計畫道路已開闢，自來水設施均於 85 年 已建設完竣，電力設施、計畫道路及排水系統皆因年代久 遠，現有資料查無何時建設完竣，惟均竣工 5 年以上，經 計算分別有 490.82 及 1,168.39 ㎡皆已完竣，有臺中市 政府○局 110 年 12 月 10 日中市○字第○號函、臺中市 ○地政事務所 111 年 1 月 26 日中○地○字第○號函附卷 可憑。是系爭土地公共設施完竣部分，縱作農業使用，仍 無課徵田賦之適用，應依土地稅法第 14 條規定改課地價 稅，尚難僅依申請人主張待快速公路通車，帶動經濟發展 後，再課徵地價稅或檢討其可行性等語，即可免除租稅法 律主義下所成立之稅捐債權。綜上，系爭土地原應自實際 變更使用之次年期起改按一般用地稅率課徵地價稅，囿 於稅捐稽徵法第 21 條之規定，本局僅能補徵尚在核課期 間內 106 年至 110 年之地價稅，並無不合，應予維持。 基上論結，本件申請復查為無理由，爰依稅捐稽徵法第 35 條 規定決定如主文。

一、按「依稅法規定逾期繳納稅捐應加徵滯納金者，每逾 2 日按滯納數額加徵 1%滯納金；逾 30 日仍未繳納者，移 送強制執行……」為行為時稅捐稽徵法第 20 條所明定。 次按「土地為信託財產者，於信託關係存續中，以受託 人為地價稅或田賦之納稅義務人。」、「地價稅以每年 8 月 31 日為納稅義務基準日，由直轄市或縣（市）主管 稽徵機關按照地政機關編送之地價歸戶冊及地籍異動 通知資料核定，於 11 月 1 日起 1 個月內一次徵收當年 地價稅。」及「納稅義務人或代繳義務人未於稅單所載限繳日期內繳清應納稅款者，應加徵滯納金……」分別 為土地稅法第 3 條之 1 第 1 項、第 40 條及第 53 條第 1 項所明定。再按「送達人因證明之必要，得製作送達證 書，記載下列事項並簽名︰一、交送達之機關。二、應 受送達人。三、應送達文書之名稱。四、送達處所、日 期及時間。五、送達方法。除電子傳達方式之送達外， 送達證書應由收領人簽名或蓋章；如拒絕或不能簽名或 蓋章者，送達人應記明其事由。送達證書，應提出於行 政機關附卷。」為行政程序法第 76 條所明定。 二、申請人於繳納期間屆滿後逾 30 日始繳納系爭地價稅， 經依土地稅法第 53 條及行為時稅捐稽徵法第 20 條規定 加徵 15%滯納金。 三、申請人復查主張略以，系爭繳款書之送達證書上僅蓋用 一般木頭印章，非其本人簽收，予以加徵滯納金，並不 合理云云。 四、按地價稅應於每年 11 月 1 日起 1 個月內一次徵收，而 核課處分一經製發繳款書合法送達納稅義務人，納稅義 務人即負有於繳款書上所載繳納期限完納稅款之義 務，倘逾期未繳納時，即應依法加徵滯納金，此觀前揭 土地稅法第 40 條、第 53 條及行為時稅捐稽徵法第 20 條規定甚明。且稽徵機關於開徵期間除例行公告外，迭 以大眾傳播媒體宣導諭知若逾繳款書所訂繳納期限始 行繳納，每逾 2 日按滯納數額加徵 1%滯納金，最高加徵 至 15%，逾 30 日仍未繳納，即移送強制執行，恪盡提醒納稅義務人應如期繳納之責，納稅義務人原即負有積極 注意按年繳稅之義務，而非消極待有接獲繳款書時，始 願遂行之。又按行政處分對外發生一定拘束力，自必須 以送達或其他適當方法，使相對人知悉處分事實、理 由，以明處分規範意旨，俾於人民遵循，並於認為損及 其權利或法律上利益時，有及時救濟機會，關係人民訴 願權、訴訟權之保障至為重要。故行政程序法第 67 條 以下對於送達程序有嚴謹之規定；又為證明送達合法完 成，於同法第 76 條規定以送達證書為法定證明方法及 證書應載明事項等法定程式，以證明送達人所用之送達 方法已踐行要件，發生送達效力。對於已記載齊備送達 要件之送達證書，除有反證推翻其記載之內容外，應以 送達為合法。在相同體例之民事訴訟法第 141 條亦有送 達證書之規定，其立法理由即載明「送達證書，為公正 證書，若無反證，則其記載事項，自有完全之證據力。」， 此有最高行政法院 109 年度裁字第 1757 號裁定意旨可 資參照。卷查系爭 110 年地價稅繳款書，經訂定繳納期 限至同年 11 月 30 日止，委由郵政機構遞送至申請人於 本局所申登之地價稅繳款書投遞地址「臺中市○○區○ ○路 2 段 36 號 5 樓」一址，於同年 10 月 25 日交付申 請人收受，此有勾選「已將文書交與應受送達人」及「本 人」欄位註記並蓋有申請人私章之送達證書附卷可稽， 已生合法送達之效力。申請人雖主張該送達證書上僅蓋 用一般木頭印章，並非其本人簽收，惟該送達證書已載明簽收方式除收受者親自簽名外，亦得以蓋章或按指印 為之，況依民法第 3 條第 2 項規定，如有用印章代簽名 者，其蓋章與簽名生同等之效力，而所蓋用之印章，亦 僅需為刻有收受者姓名之私章即足，並未規定須蓋用特 定印章。再者，該送達證書，為公正證書，若無反證， 則其記載事項，自有完全之證據力，已如前述，申請人 並未舉確切證據以推翻該送達之合法性，僅空言否認系 爭繳款書由其本人收受，自難採憑。準此，系爭繳款書 既經合法送達，申請人迨至 111 年 1 月 25 日始行繳納 稅款，已該當土地稅法第 53 條第 1 項「未於稅單所載 限繳日期內繳清應納稅款者，應加徵滯納金」之要件， 自應依行為時稅捐稽徵法第 20 條規定，按其滯納數額 加徵 15%滯納金，原處分並無不合，應予維持。 基上論結，本件申請復查為無理由，爰依稅捐稽徵法第 35 條及第 49 條規定決定如主文。

一、按「稅捐之核課期間，依下列規定……二、……應由稅捐稽 徵機關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間 為 5 年……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍 應依法補徵或並予處罰……」為稅捐稽徵法第 21 條所明定。 次按「本法所稱自用住宅用地，指土地所有權人或其配偶、 直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且無出租或供營業用之住宅 用地。」、「地價稅基本稅率為 10‰……」、「合於左列規定之 自用住宅用地，其地價稅按 2‰計徵……土地所有權人與其配偶及未成年之受扶養親屬，適用第 1 項自用住宅用地稅率繳 納地價稅者，以 1 處為限。」及「依第 17 條及第 18 條規定， 得適用特別稅率之用地，土地所有權人應於每年地價稅開徵 40 日前提出申請，逾期申請者，自申請之次年開始適用…… 適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管稽徵機關申 報。」分別為土地稅法第 9 條、第 16 條、第 17 條及第 41 條所明定。再按「……依土地稅法第 17 條及第 18 條規定， 得適用特別稅率之用地，於適用特別稅率之原因、事實消滅 時，應自其原因、事實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課 徵地價稅……」為財政部 80 年 5 月 25 日台財稅第 801247350 號函所釋示。 二、系爭土地原部分面積按自用住宅用地稅率課徴地價稅，嗣查 未符合自用住宅用地之要件，本局爰改按一般用地稅率計 課，並補徵 108 年至 110 年自用住宅用地稅率與一般用地稅 率差額地價稅款。 三、申請人復查主張略以，渠無隱匿請求撤銷該原處分云云。 四、按所謂住宅，係指供人日常住居生活作息之用，固定於土地 上之建築物；外觀上具備基本生活功能設施，屬於居住者支 配管理之空間，具有高度私密性，有司法院大法官議決釋字 第 460 號解釋理由書意旨甚明。考量該解釋之規範意旨，建 物能否被定性為住宅(或自用住宅)，須從實質觀點以為決 定。且建物之使用或居住，其強度不同；必須有居住事實， 始可能被定性為住宅，而居住事實不得空言主張，有最高行 政法院 108 年度判字第 137 號判決意旨可資參照。次按地價 稅依不同稅率計徵，乃因其土地使用客觀事實不同，住宅用地既有出租或作為營業用之情形，客觀上即非供自用住宅之 用，認為不符合自用住宅用地之要件，便不能依優惠稅率計 算地價稅，符合土地稅法規定自用住宅用地得享優惠稅率計 徵地價稅之法意，有最高行政法院 92 年度判字第 1445 號判 決意旨可參。卷查申請人持有系爭土地於 106 年間經申准面 積 300 平方公尺部分按自用住宅用地稅率課徵地價稅，嗣查 該地及其建物自 107 年 1 月 17 日起，即供○營業使用，致 不符合土地稅法第 9 條自用住宅用地之要件，其自用住宅用 地之用途既已變更，斯時該地適用一般用地稅率之納稅義務 已形成，縱未即時改課一般用地稅率，仍不因此改變該地已 不符合自用住宅用地要件之事實。另對照 107 年 3 月、108 年 3 月、109 年 8 月及 110 年 4 月所攝 Google 街景圖，系爭 土地及其建物亦呈現供營業使用之態樣。本局爰依稅捐稽徵 法第 21 條、前揭財政部函釋規定及最高行政法院 92 年度判 字第 1445 號判決意旨，於查有營業事實之次期起，補徵按 一般用地稅率與自用住宅用地稅率核課地價稅之差額，洵屬 有據。再者，經詢據台灣電力股份有限公司台中區營業處 111 年 2 月 24 日台中字第○號函復該址無設用電戶資料紀錄。 足證系爭土地上建物於本局補徵期間內即無用電資料，難認 該建物具有基本生活功能設施，依前開解釋理由書及最高行 政法院 108 年度判字第 137 號判決意旨，即難從實質觀點定 性該建物於補徵期間為住宅或自用住宅，難以實質決定該地 為自用住宅用地，從而無法適用自用住宅用地稅率。準此， 原處分並無不合，應予維持。 基上論結，本件申請復查為無理由，爰依稅捐稽徵法第 35 條規定決定如主文。

一、 按「稅捐之核課期間，依左列規定……應由稅捐稽徵機 關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐 者，仍應依法補徵或並予處罰……」為稅捐稽徵法第 21 條所明定。次按「本法所稱自用住宅用地，指土地 所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣戶籍登記，且 無出租或供營業用之住宅用地。」、「地價稅基本稅率為 10‰……」、「合於左列規定之自用住宅用地，其地價稅 按 2‰計徵：一、都市土地面積未超過 3 公畝部分…… 土地所有權人與其配偶及未成年之受扶養親屬，適用第 1 項自用住宅用地稅率繳納地價稅者，以 1 處為限。」 及「依第 17 條及第 18 條規定，得適用特別稅率之用地， 土地所有權人應於每年地價稅開徵 40 日前提出申 請……適用特別稅率之原因、事實消滅時，應即向主管 稽徵機關申報。」分別為土地稅法第 9 條、第 16 條、 第 17 條及第 41 條所明定。再按「土地所有權人與其配 偶或未成年之受扶養親屬分別以所有土地申請自用住 宅用地者，應以共同擇定之戶籍所在地為準；未擇定 者，應以土地所有權人與其配偶、未成年之受扶養親屬 申請當年度之自用住宅用地地價稅最高者為準。」為土 地稅法施行細則第 8 條第 2 項所規定。又「……依土地 稅法第 17 條及第 18 條規定，得適用特別稅率之用地， 於適用特別稅率之原因、事實消滅時，應自其原因、事 實消滅之次期起恢復按一般用地稅率課徵地價稅……」 為財政部 80 年 5 月 25 日台財稅第 801247350 號函所釋 示。 二、 系爭土地部分面積原按自用住宅用地稅率課徵地價 稅，嗣查於 105 年以前已不符合該特別稅率之規定，應 改按一般用地稅率核課，本局爰依法補徵核課期間內 105 年至 109 年間自用住宅用地稅率與一般用地稅率差 額之地價稅。 三、申請人復查主張略以，該地不應變更稅率增加稅額，且 未事先通知，致無法繳稅云云。 四、按土地稅法所稱之自用住宅用地，依土地稅法第 9 條規 定，必須土地所有權人或其配偶、直系親屬於該地辦竣 戶籍登記，且無出租或供營業之住宅用地，而符合此規 定之土地固屬自用住宅用地，惟欲適用按 2‰特別稅率課 徵地價稅，在土地之面積上及自用住宅之處所上，仍有 特別之限制，依同法第 17 條第 1 項、第 3 項規定，除都 市土地面積不得逾 3 公畝外，土地所有權人與其配偶及 屬未成年之受扶養親屬僅得以 1 處為限，此有臺中高等 行政法院 94 年訴字第 227 號判決足資參照。次按適用特 別稅率之原因事實消滅時，應即向主管稽徵機關申報恢 復課稅，自其原因事實消滅之次期起恢復按一般用地稅 率課徵地價稅，此揆諸同法第 41 條及首揭財政部函釋規 定甚明。卷查系爭土地地上建物，原有申請人及直系親 屬○君(即申請人之母)、○君及○君（皆為申請人之女 兒）設籍，惟其母於 90 年 7 月 30 日死亡，女兒分別於 92 年 11 月 20 日及 100 年 3 月 24 日遷出，雖有申請人 本人設籍，但其配偶所有另一戶籍地（僅有配偶設籍），前於 83 年 1 月 27 日向他稽徵機關申准按自用住宅用地 稅率課徵地價稅在案，核已不符合同法第 17 條第 3 項以 1 處為限之規定。經查申請人與配偶迄今尚未共同擇定 戶籍所在地，另查對其配偶所有土地之自用住宅用地地 價稅較系爭土地之自用住宅用地地價稅為高，依同法施 行細則第 8 條第 2 項規定，應以地價稅高者為準，自應 以配偶所有土地適用該特別稅率。徵於有關課稅要件事 實，多發生於納稅義務人所得支配之範圍，稅捐稽徵機 關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的，因而課予納 稅義務人申報協力義務，亦經司法院大法官議決釋字第 537 號解釋有案。申請人適用自用住宅用地稅率之原因、 事實消滅時，依同法第 41 條規定，原即負有主動申報之 協力義務，而非期待稽徵機關隨時知悉其直系親屬未設 籍情事，歸咎稽徵機關未及時通知，以卸其違反協力義 務之責。綜上，系爭土地原應自申請人直系親屬 100 年 間遷出戶籍之次年期起改按一般用地稅率課徵，囿於稅 捐稽徵法第 21 條之規定，本局僅補徵尚在核課期間內 105 年至 109 年按一般用地稅率與自用住宅用地稅率差 額之地價稅，尚無不合，應予維持。 基上論結，本件申請復查為無理由，爰依稅捐稽徵法第 35 條規定決定如主文。

一、按「稅捐之核課期間，依下列規定……應由稅捐稽徵機關依 稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間為 5 年……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依 法補徵或並予處罰；在核課期間內未經發現者，以後不得再 補稅處罰。」為稅捐稽徵法第 21 條所明定。次按「報停、繳銷或註銷牌照之交通工具使用公共水陸道路經查獲者，除 責令補稅外，處以應納稅額 2 倍以下之罰鍰。」為使用牌照 稅法第 28 條第 2 項所明定。再按「汽車報廢，應填具異動 登記書，向公路監理機關辦理報廢登記，並同時將牌照繳 還。」及「經註銷牌照之汽車重行申領牌照時，應繳驗異動 登記書或牌照註銷處分書及原領牌照登記書車主聯……註 銷時原牌照未繳回者，並應同時追繳。」分別為道路交通安 全規則第 30 條第 1 項及第 33 條第 5 項所規定。又「報停、 繳銷或註銷牌照之交通工具使用公共水陸道路經查獲者，除 責令補稅外……一、1 年內經第 1 次查獲者，處應納稅額 0.6 倍之罰鍰……」為違章裁罰倍數參考表所規定。末按「…… 經監理機關吊銷或逕行註銷牌照之車輛，由於車輛所有人未 辦理報停及繳回牌照，與一般車輛無異，仍可照常懸掛牌照 行駛公共道路，為防杜取巧逃漏，類此經監理機關吊銷或逕 行註銷牌照之車輛，行駛公路被查獲，自應比照未申報停止 使用車輛，查獲年度以外之其餘年度亦應予以補稅處罰。」 為財政部 88 年 6 月 24 日台財稅第 881921601 號函所釋示。 二、申請人復查主張略以，該車原停放於本市○路 10 巷，已十 多年未開，因政府辦理污水處理，施工人員將車輛移至 23 巷停放，完工後再移回，卻遭他人檢舉違規，因工作忙，經 女兒告知被開單，始請朋友幫忙報廢車輛，違章行為非本人 所為，請撤銷罰鍰云云。 三、按車輛未依規定參加定期檢驗，經監理機關逕行註銷牌照 後，稽徵機關固不再按年開徵使用牌照稅，惟車主同時負有 不得任車輛再行使用公共道路之義務，如仍有使用之需，尚須依道路交通安全規則第 33 條第 5 項規定，繳回原牌照重 行申領牌照後始得為之；車輛如已不堪使用，亦應依同規則 第 30 條第 1 項規定，填具異動登記書向公路監理機關辦理 報廢登記，並同時將牌照繳回。旨在防杜是類車輛形式上雖 經註銷其牌照，惟並未實際繳回，仍得照常懸掛而與一般車 輛無異，自得隨時使用公共道路，而於應盡之各種義務造成 諸多不公，更可能損及交通安全管理，是一旦查有使用公共 道路之事實，即應比照未申報停止使用車輛，查獲年度以外 之其餘年度亦應予以補稅處罰，此觀前揭財政部函釋意旨甚 明。次按使用牌照稅法第 28 條規定係以「使用」公共水陸 道路作為依據，而非以「行駛」作為違章之成立要件，所謂 「使用」，未限於動態之「行駛」，靜態之「停放公共道路」 亦包含在內，誠因車輛通常具有相當體積，其占用公共道 路，已排除其他車輛使用，影響人車通行之方便性，即不得 謂非屬「使用」之態樣，亦不因車輛有無法行駛而影響其占 用公共道路之事實認定，此有最高行政法院 99 年裁字第 1135 號裁定附卷可參。卷查系爭車輛因逾期未參加定期檢 驗，前經裁決處於 103 年 4 月 30 日逕行註銷牌照，而申請 人既為車輛所有人，則應善盡不得再任該註銷牌照車輛使用 公共道路之不作為義務。嗣該車 110 年 9 月 22 日停放本市 ○路 23 巷口道路，為警察機關所查獲，申請人雖陳述，該 車原停放於本市○路 10 巷旁道路，因污水工程施工暫將該 車移置查獲地點，致遭人檢舉被警方查獲違規，惟車輛最終 仍移回原停放之道路上，即難謂已遵守註銷牌照車輛依法不 應再行使用公共道路之不作為義務。準此，原處分以系爭車輛查屬牌照經註銷後復使用公共道路，原應補徵自註銷牌照 日起至本次查獲日止之使用牌照稅，惟囿於稅捐稽徵法第 21 條規定 5 年核課期間之限制，僅補徵尚於核課期間內之稅 款，並處以該期間應納稅額 0.6 倍之罰鍰，並無違誤，應予 維持。 基上論結，本件申請復查為不合法，爰依稅捐稽徵法第 35 條及 第 49 條規定決定如主文。

一、按「稅捐之核課期間，依左列規定……應由稅捐稽徵機 關依稅籍底冊或查得資料核定課徵之稅捐，其核課期間 為 5 年……在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐 者，仍應依法補徵……」為稅捐稽徵法第 21 條所明定。 次按「為發展經濟，促進土地利用，增進社會福利，對 於國防、政府機關、公共設施、騎樓走廊、研究機構、教育、交通、水利、給水、鹽業、宗教、醫療、衛生、 公私墓、慈善或公益事業及合理之自用住宅等所使用之 土地，及重劃、墾荒、改良土地者，得予適當之減免； 其減免標準及程序，由行政院定之。」、「已規定地價之 土地，除依第 22 條規定課徵田賦者外，應課徵地價 稅。」、「非都市土地依法編定之農業用地或未規定地價 者，徵收田賦。但都市土地合於左列規定者亦同…… 二、公共設施尚未完竣前，仍作農業用地使用者……」 及「欠繳土地稅之土地，在欠稅未繳清前，不得辦理移 轉登記或設定典權。」分別為土地稅法第 6 條、第 14 條、第 22 條第 1 項及第 51 條第 1 項所明定。再按「繼 承人自繼承開始時，除本法另有規定外，承受被繼承人 財產上之一切權利、義務……」為民法第 1148 條所明 定。又「本法第 22 條第 1 項第 2 款所稱公共設施尚未 完竣前，指道路、自來水、排水系統、電力等 4 項設施 尚未建設完竣而言。前項道路以計畫道路能通行貨車為 準；自來水及電力以可自計畫道路接通輸送者為準；排 水系統以能排水為準……」及「本法第 22 條第 1 項但 書所定都市土地農業區、保護區、公共設施尚未完竣地 區、依法限制建築地區、依法不能建築地區及公共設施 保留地等之地區範圍，如有變動，直轄市或縣(市)主管 機關應於每年 2 月底前，確定變動地區範圍。直轄市或 縣(市)主管機關對前項變動地區內應行改課地價稅之 土地，應於每年 5 月底前列冊送主管稽徵機關。」分別為土地稅法施行細則第 23 條及第 25 條所規定。末按 「……查稅捐稽徵法第 21 條第 2 項規定……所謂『另 發現應徵之稅捐』，只須其事實不在行政救濟（即復查、 訴願、行政訴訟，但不包括原核定）範圍內，均屬『另 發現應徵之稅捐』。此觀諸行政法院 58 年判字第 31 號 判例『納稅義務人依所得稅法規定辦理結算申報而經該 管稅捐稽徵機關調查核定之案件，如經過法定期間而納 稅義務人未申請復查或行政爭訟，其查定處分固具有形 式上之確定力，惟稽徵機關如發現原處分確有短徵，為 維持課稅公平之原則，基於公益上之理由，要非不可自 行變更原查定處分，而補徵其應繳之稅額。』自明。」 及「……徵收田賦之土地，經稅地清查發現公共設施已 完竣，應自完竣之次年期起改課地價稅……」分別為財 政部 74 年 12 月 4 日台財稅第 25805 號函及 81 年 11 月 25 日台財稅第 810870664 號函所釋示。 二、系爭土地原課徵田賦，嗣查該地屬公共設施完竣地區， 且相關都市計畫道路等設施已竣工 5 年以上，不符合課 徵田賦要件。因土地所有權人已死亡，本局爰分別以其 繼承人即申請人為代繳義務人及納稅義務人，按一般用 地稅率課徵地價稅，並補徵尚在核課期間內之 105 年至 109 年稅款。 三、申請人復查主張略以，為辦理系爭土地繼承登記，109 年 12 月 8 日至本局辦理查欠結果為無欠稅情形，而系爭 補稅處分所依據者為臺中市政府都市發展局及臺中市大甲地政事務所同年 7 月函通報，則前揭無欠稅註記時， 該補稅依據已存在，非屬發現新事實或新課稅資料，應 無稅捐稽徵法第 21 條所定”經另發現應徵之稅捐”而 有補徵之適用，有行政法院 76 年 5 月份庭長評事聯席會 議決議、最高行政法院 81 年度判字第 1765 號及 105 年 度判字第 297 號判決可稽。又系爭土地位於大甲都市計 畫邊陲之住宅區，向來作農業使用，5 年總收益不足 4 萬元，如今卻須補繳 30 萬餘元之地價稅，顯已違反量能 課稅原則。縱要改課地價稅，理應儘早通知所有權人， 以便適時採取因應措施，現始補徵 5 年稅款，是否過度 侵害當事人權益而違反比例原則云云。 四、按已規定地價之土地，除符合課徵田賦之要件外，均應 課徵地價稅；而依土地稅法第 22 條第 1 項規定，倘屬 非農業區、保護區之都市土地，須為依法限制建築、不 能建築、公共設施尚未完竣或公共設施保留地且仍作農 業用地使用者，始得課徵田賦。再依土地稅法施行細則 第 23 條及第 25 條所定，「公共設施是否完竣」之判斷， 須道路、自來水、排水系統及電力均已完竣，始足謂之； 又原依土地稅法第 22 條第 1 項課徵田賦之土地，嗣有變 動致應行改課地價稅者，工務、地政機關或農業主管機 關應於每年 5 月底前列冊移送主管稽徵機關。倘前揭主 管機關未依規定於每年 5 月底前列冊移送主管稽徵機 關，而在核課期間內發現應行改課地價稅，稅捐稽徵機 關仍應依法補徵甚明，此有最高行政法院 95 年判字第961 號判決足資參照。卷查系爭土地經都市計畫編定為 「住宅區」，原課徵田賦，嗣分別經臺中市政府都市發展 局 109 年 7 月 16 日中市都測字第○號函認屬公共設施完 竣地區、臺中市大甲地政事務所同年月 27 日甲地三字第 ○號函造冊並計算公共設施完竣之面積即為該筆土地總 面積 1,799.03 平方公尺；又除詢經台灣自來水股份有限 公司第四區管理處大甲營運所 110 年 1 月 4 日台水四甲 室字第○號函復系爭土地自來水設施於 82 年 8 月 25 日 建設完竣外，餘電力、排水設施及都市計畫道路皆因年 代久遠，現有資料查無何時建設完竣，惟均竣工 5 年以 上，此分別有台灣電力股份有限公司台中區營業處 110 年 1 月 5 日台中字第○號函及臺中市政府建設局 110 年 4 月 20 日局授建新地字第○號函附卷可稽。前揭通報資 料，就原各年度核課地價稅而言，係屬新發現之課稅事 實，應予以補稅，與申請人所主張行政法院 76 年 5 月份 庭長評事聯席會議決議、最高行政法院 81 年度判字第 1765 號及 105 年度判字第 297 號判決意旨一致，囿於稅 捐稽徵法規定核課期間為 5 年，本局僅能補徵尚於核課 期間內 105 年至 109 年之地價稅。至土地移轉依土地稅 法第 51 條辦理查欠者，以該筆土地是否有欠繳已開徵之 土地稅及工程受益費為範圍，申請人於 109 年 12 月 8 日 辦理查欠時，系爭補稅處分尚未開徵，是本局為無欠稅 之註記。又地價稅係以土地為課徵標的，對已規定地價 之土地，按申報地價向土地所有權人依法「照價」徵稅，故其課徵在收取土地之自然收益（即素地地租），為國家 收取土地地租之方法。另觀土地稅法第 6 條規定，其減 免項目並不以收益能力為判斷標準自明，有最高行政法 院 101 年度判字第 1028 號判決意旨附卷可參。申請人稱 系爭土地收益不敷繳納地價稅，有違量能課稅原則乙 節，係對於稅制之誤解。綜上，系爭土地公共設施既已 完竣，縱作農業使用，仍無課徵田賦之適用，本局依法 補徵尚在核課期間內 105 年至 109 年之地價稅，又因土 地所有權人於 109 年 4 月 7 日死亡，乃分別以其第 1 順 位繼承人即申請人為代繳義務人及納稅義務人，尚無不 合，應予維持。 基上論結，本件申請復查為無理由，爰依稅捐稽徵法第 35 條規定決定如主文。